虚开税额数额的综合考量

虚开税额数额的综合考量——王祥某等虚开增值税专用发票案

【案件基本信息】

1.裁判书字号

广西壮族自治区贵港市港北区人民法院（2019）桂0802刑初307号刑事判决书

2.案由：虚开增值税专用发票罪

【基本案情】

2014年年底，被告人王祥某以其所在的广西贵港市甲贸易有限公司（以下简称甲公司）需要较多的进项增值税专用发票为由，向乙公司（自然人独资公司，以下简称乙公司）的法定代表人被告人钟某提出帮找公司虚开水泥方面的增值税专用发票进项票给甲公司，钟某为了王祥某能介绍业务给其公司，表示同意帮忙。后钟某通过其公司的财务顾问邓宁某（另案处理）找到做水泥生意的丙公司（以下简称丙公司）的实际控股人兼总经理的被告人唐佳某，商量虚开增值税专用发票的事宜。唐佳某同意在没有实际发生水泥购销业务的情况下，收取2％的“开票费”，以其公司名义虚开增值税专用发票，并吩咐其公司的出纳被告人唐燕某与邓宁某联系操办。具体事实如下：

一、2014年12月，被告人唐燕某按照被告人唐佳某的吩咐，在没有实际发生水泥购销业务的情况下，叫公司会计刘卓某以丙公司名义为甲公司虚开1份税额共计171480.77元的增值税专用发票，并收取邓宁某支付的“开票费”人民币23000元，用于丙公司的日常开支。被告人王祥某取得上述11份增值税专用发票后，甲公司已全部申报抵扣增值税进项税额。

二、2015年1月，被告人唐燕某按照被告人唐佳某的吩咐，在没有实际发生水泥购销业务的情况下，叫公司会计刘卓某以丙公司名义为乙公司虚开27份税额共计449920.61元的增值税专用发票，并收取邓宁某支付的“开票费”人民币60000元，用于丙公司的日常开支。被告人钟某取得上述27份进项增值税专用发票后，又以乙公司的名义虚开27份税额共计448596.65元的销项增值税专用发票给甲公司。被告人王祥某取得上述27份增值税专用发票，甲公司已全部申报抵扣增值税进项税额。

【案件焦点】

钟某在无实际购销交易的情况下，让丙公司为其乙公司虚开税额共计449920.61元的进项增值税专用发票，尔后由乙公司再开具税额共计448596.65元的销项增值税专用发票给甲公司申报抵扣增值税进项税额，如何计算钟某上述两个行为虚开的税额数额。

【法院裁判要旨】

广西壮族自治区贵港市港北区人民法院经审理认为：被告人王祥某、被告人唐佳某、唐燕某分别身为被告单位丙公司的实际控制人、主管财务的人员、被告人钟某身为被告单位乙公司的独资经营人和法定代表人，违反国家税收征管和发票管理规定，让他人为自己或本单位，或介绍他人虚开、或为他人虚开增值税专用发票，虚开的税款数额较大，被告人王祥某、被告单位丙公司、被告单位乙公司的行为构成虚开增值税专用发票罪，被告人唐佳某、唐燕某、钟某作为被告单位直接负责的主管人员，他们的行为构成（单位）虚开增值税专用发票罪。作为乙公司老板的被告人钟某，为了其公司利益，在无实际购销交易的情况下，让丙公司为其乙公司虚开税额共计449920.61元的进项增值税专用发票，尔后由其乙公司再开具税额共计448596.65元的销项增值税专用发票给甲公司，应当只按其中虚开较大的进项税额即449920.61元计算该笔其虚开的数额。依照《中华人民共和国刑法》第二百零五条，第二十五条第一款，第二十六条第一款、第四款，第二十七条，第六十七条第一款、第三款，第五十二条，第七十二条第一款、第三款，第七十三条第二款、第三款，第六十四条；《中华人民共和国行政处罚法》①第二十八条第二款和《中华人民共和国刑事诉讼法》第十五条，作出如下判决：

一、被告人王祥某犯虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑三年，缓刑四年，并处罚金人民币三十万元。

二、被告单位丙公司犯虚开增值税专用发票罪，判处罚金人民币三十万元。

三、被告人唐佳某犯（单位）虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑三年，缓刑四年。

四、被告单位乙公司犯虚开增值税专用发票罪，判处罚金人民币三十万元。

五、被告人钟某犯（单位）虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑三年，缓刑四年。

六、被告人唐燕某犯（单位）虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑一年，缓刑一年。

七、被告人唐佳某退至本院的违法所得人民币八万三千元，予以没收，上缴国库。

【法官后语】

有两个虚开行为，但仅导致一笔国家税收损失的虚开增值税专用发票情形，处罚上的争议在于是否要将每个虚开行为所涉虚开税额累计。有意见认为，《刑法》规定的虚开增值税专用发票的行为包括为他人虚开、为自己虚开、让他人为自已虚开、介绍他人虚开的行为，因此每个虚开行为都是违法犯罪行为，故需将行为人每个虚开行为所涉虚开税额累计；也有意见认为，国家税款损失只是受票单位抵扣税款的数额，应只按国家税收损失数额来计算虚开的税额数额。

因无实际购销交易，乙公司本身不需要向税务主管机关缴纳有关税款，钟某让丙公司为乙公司虚开进项增值税专用发票，未以上述专用发票向税务主管机关抵扣税款，在这一环节并不会造成国家税款损失，但钟某的这一虚开行为，危害了国家对增值税专用发票的监督管理制度和税收征管秩序，是具有可罚性的。尔后乙公司开具销项增值税专用发票给甲公司申报抵扣增值税进项税额，在这一环节导致国家税款损失，侵犯了本罪所保护的具体法益，钟某的第二个虚开行为及其造成的国家税收损失危害结果也是对其定罪处罚的要素。量刑的整体评价要涵盖钟某的上述二个虚开行为和其导致的国家税收损失危害结果，无论是将二个行为所涉虚开税额累计还是按照国家税额损失来计算虚开的税额，都不能保证罪刑相当。而综合钟某上述二个虚开行为的大小和国家税收损失，其中所涉虚开税额较大的虚开行为在数额能包含二个虚开行为分别虚开的税额数额及其造成的国家税收损失数额，所以在价值衡量上，虚开行为所涉税额较大的行为较虚开税额较小的行为和税收损失结果更有意义，只以其中虚开行为所涉税额较大的行为数额计算虚开的税额，按该数额处罚，能做到罪责刑相适应。

《刑法》第二百零五条对虚开增值税专用发票罪虚开税款数额较大、数额巨大的情形分别规定不同的法定刑，行为人虚开税额数额的大小影响着本罪法定刑的适用。为了贯彻罪刑相当原则，《最高人民法院研究室关于如何适用法发〔1996〕30号司法解释数额标准问题的电话答复》规定：“……在新的司法解释制定前，对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的有关规定执行”，也即进一步明确了虚开税额数额较大、数额特别巨大的具体参考标准，但对仅导致同一笔税收损失的二个以上的虚开行为分别所涉虚开税额是否需要累计的问题，目前并无相关规定。基于司法公正的要求，既然对被告人量刑要充分结合犯罪的事实、性质、情节和对社会危害程度，决定判处的刑罚，那么按照这一要求出发，该情况下，对虚开行为人的处罚就不能将虚开行为和国家税收损失结果孤立考量决定判处的刑罚，也即虚开税额的计算要综合考量行为人的虚开行为和国家税收损失的法益侵害结果。本案钟某有二个虚开行为，但在仅导致一笔国家税收损失的情况下，只以其中更有衡量价值的所涉虚开税额较大的行为数额计算该笔虚开的税额，符合刑法的立法要求。

编写人：广西壮族自治区贵港市港北区人民法院覃思贤

原文载《中国法院2021年度案例：刑事案例二》，中国法制出版社，2021年4月第一版，P169-172。

整理：江苏省苏州市公安局法制支队（直属分局）“不念，不往”“诗心竹梦”。

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